Dopo avere esaminato il trattamento ai fini IVA degli interventi edilizi cosiddetti “minori”, ovvero manutenzione ordinaria e straordinaria, passiamo ad approfondire il regime dell’imposta sul valore aggiunto relativo agli interventi più complessi ed impegnativi costituiti dal recupero e restauro conservativo, dalla ristrutturazione edilizia e dalla ristrutturazione urbanistica. Per motivi di ordine espositivo è opportuno, in primo luogo, verificare che cosa il legislatore ha effettivamente inteso per recupero e restauro conservativo, ristrutturazione edilizia e ristrutturazione urbanistica.
1) Interventi di restauro e risanamento conservativo2) Interventi di ristrutturazione edilizia3) Interventi di ristrutturazione urbanistica4) Il trattamento IvaL'articolo continua dopo la pubblicità
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1) Interventi di restauro e risanamento conservativoSecondo l’articolo 31, lettera c) della Legge n. 457/1978 (il nuovo riferimento normativo è dato dall’articolo 3, lettera c) del D.P.R. 6 giugno 2001 n. 380) per interventi di restauro e di risanamento conservativo si devono intendere quelli rivolti a conservare l’organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologici, formali e strutturali dell’organismo stesso, ne consentano destinazioni d’uso con essi compatibili. Tali interventi comprendono:
il consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli elementi costitutivi dell’edificio, l’inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalle esigenze dell’uso, l’eliminazione degli elementi estranei all’organismo edilizio.A titolo puramente esemplificativo e senza nessuna pretesa di esaustività rientrano tra i lavori qualificabili come interventi di recupero e restauro conservativo quelli consistenti in modifiche distributive all’interno delle singole unità immobiliari per una più funzionale disposizione (abbattimento pareti e realizzazione di stanze e corridoi), consolidamento con sostituzione di murature portanti, innovazione delle strutture verticali (realizzazione di nuove strutture portanti all’interno degli edifici), ripristino architettonico storico con eliminazione delle superfetazioni (eliminazione di parti aggiunte nel tempo all’edificio in contrasto con l’architettura originaria),· adeguamento delle altezze interne degli ambienti alle norme di legge, apertura di finestre per esigenze di areazione di locali abitabili e di locali da adibire a servizi igienici e la realizzazione di balconi, logge e ballatoi.
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2) Interventi di ristrutturazione ediliziaL’articolo 31, lettera d) della Legge n. 457/1978 (il nuovo riferimento normativo è dato dall’articolo 3, lettera d) del D.P.R. 6 giugno 2001 n. 380) provvede invece a stabilire quali siano gli interventi di ristrutturazione edilizia, definendo tali gli interventi rivolti a trasformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente.
Tali interventi possono comprendere il ripristino o la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell'edificio, l'eliminazione, la modifica e l'inserimento di nuovi elementi ed impianti. Nell'ambito degli interventi di ristrutturazione edilizia vanno poi ricompresi anche quelli consistenti nella demolizione e ricostruzione con la stessa volumetria di quello preesistente, fatte salve le sole innovazioni necessarie per l'adeguamento alla normativa antisismica nonché quelli volti al ripristino di edifici, o parti di essi, eventualmente crollati o demoliti, attraverso la loro ricostruzione, purché sia possibile accertarne la preesistente consistenza.
Rimane fermo che, con riferimento agli immobili sottoposti a vincoli ai sensi del decreto legislativo 22 gennaio 2004, n. 42 e successive modificazioni, gli interventi di demolizione e ricostruzione e gli interventi di ripristino di edifici crollati o demoliti costituiscono interventi di ristrutturazione edilizia soltanto ove sia rispettata la medesima sagoma dell'edificio preesistente. Dal punto di vista autorizzativo sono subordinati a permesso di costruire gli interventi di ristrutturazione edilizia che portino ad un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente e che comportino modifiche della volumetria complessiva degli edifici o dei prospetti, ovvero che, limitatamente agli immobili compresi nelle zone omogenee A, comportino mutamenti della destinazione d'uso, nonché gli interventi che comportino modificazioni della sagoma di immobili sottoposti a vincoli ai sensi del Decreto Legislativo 22 gennaio 2004, n. 42 e successive modificazioni (articolo 3, comma 1, lettera b) e articolo 10, comma 1, lettera c).
A titolo esemplificativo vengono considerati interventi di ristrutturazione edilizia:
quelle opere che comportino la riorganizzazione delle unità immobiliari, del loro numero e della loro dimensione, la costruzione di servizi igienici in ampliamento della superficie o del volume, le modifiche di elementi strutturali orizzontali (solai, travi) con variazione delle altezze, la trasformazione delle destinazioni dei locali accessori in residenziali (cantina, autorimesse e posti auto, lavatoio e sottotetti), la sostituzione integrale degli elementi verticali portanti dell’edificio, l’aumento delle superfici (chiusura balconi e terrazzi da adibire a vani abitabili) la demolizione e fedele ricostruzione del fabbricato.3) Interventi di ristrutturazione urbanisticaPer interventi di “ristrutturazione urbanistica”, invece, secondo quanto viene previsto dall’articolo 31, lettera e) della Legge n. 457/1978 (il nuovo riferimento normativo è dato dall’articolo 3, lettera f) del D.P.R. 6 giugno 2001 n. 380) si intendono quelli rivolti a sostituire l’esistente tessuto urbanistico-edilizio con altro diverso, mediante un insieme sistematico di interventi edilizi, anche con la modificazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale.
4) Il trattamento IvaChiarito il significato, dal punto di vista urbanistico, dei vari interventi di recupero di fabbricati esistenti è possibile passare all’analisi del loro trattamento dal punto di vista IVA, sottolineando come l’aliquota applicabile viene individuata in conseguenza del rapporto contrattuale sottostante l’intervento. In altre parole: per applicare l’aliquota IVA agevolata prevista dal n. 127 quaterdecies, Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, pari al 10%, è necessaria l’esistenza tra le parti di un contratto d’appalto così come definito nell'articolo 1665 del Codice civile, secondo cui: "L'appalto è il contratto con il quale una parte assume, con organizzazione dei mezzi necessari e con gestione a proprio rischio, il compimento di un'opera o di un servizio verso un corrispettivo in danaro".Si ricorda in proposito che, secondo la vigente normativa, il contratto d’appalto non necessariamente deve avere forma scritta.
Contrariamente a quanto accade nell’ambito degli interventi di manutenzione ordinaria e di manutenzione straordinaria di edifici a prevalente destinazione abitativa, in cui, ai sensi dell’articolo 7, comma 1, lettera b) della Legge 23 dicembre 1999, n. 488 e successive modificazioni, l’aliquota IVA agevolata del 10% si applica esclusivamente alle fatturazioni tra appaltatore/appaltatori e committente.
Nel caso degli interventi di recupero in parola l’aliquota IVA agevolata, di cui n. 127 quaterdecies, Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, trova applicazione anche in riferimento ai contratti di subappalto.Ulteriore elemento da tenere presente nel caso di interventi di cui alle lettere c), d) ed e) dell’articolo 3, comma 1, del D.P.R. n. 380 è che il trattamento IVA agevolato si applica anche agli interventi eseguiti su immobili non residenziali ma produttivi.